彭懷文
由於稅法和會計在收入的分類和範圍、收入確認的時間、條件和計量原則等方面的差異，形成了稅法和會計中的各種稅收差異。
收入是稅務檢查的必要內容，看似簡單，實則最容易出現稅務風險。
壹、稅收與會計收入的分類和範圍差異分析
(壹)有關稅收和收入核算的規定
會計收益主要分為《企業會計準則第65438號+04-收益》中的收益，以及長期股權投資、租賃、原保險合同、再保險合同等相關準則中的收益。
根據《企業會計準則第2號》。14-收益(2017版)，收益是指企業在日常活動中形成的經濟利益的總流入，會增加所有者權益，與所有者投入資本無關。不包括企業取得的非日常長期資產處置收益和政府補助。
根據企業所得稅法第六條規定，稅法中的收入有九類:企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括: (壹)銷售商品收入；(二)提供勞務收入；(三)財產轉讓所得；(四)股息、紅利和其他股權投資收益；(五)利息收入；(六)租金收入；(七)特許權使用費收入；(八)接受捐贈收入；(九)其他收入。
(二)收入範圍的稅收差異分析
從上述會計稅法對收入的相關規定中可以看出，會計中的收入實際上是分散在多個會計準則中的，而稅法中的收入是在企業所得稅法第六條中直接規定的。
從會計科目來看，會計收益主要指主營業務收入和其他業務收入；稅法中的收入是指所有能夠增加應納稅所得額的項目，不僅包括經會計確認的主營業務收入和其他業務收入，還包括經會計確認的接受捐贈形成的營業外收入、金融資產和長期股權投資形成的投資收益、長期資產處置收益、政府補助等項目。
從具體分類來看，會計收入主要包括銷售商品、提供勞務和轉讓資產使用權三類收入；在稅法中，收入被重新分類。
稅法規定的銷售商品、提供勞務、轉讓財產(不含固定資產和無形資產)、租金收入、特許權使用費收入，與會計確認的主營業務收入相對應。稅法規定的股息、紅利等股權投資收益和利息收益，對應的是會計確認的投資收益。固定資產和無形資產轉讓收入、現金資產盈余收入、接受捐贈收入、其他收入，如債務重組收入、違約金收入、補貼收入、確實未付的應付款等，對應的是資產處置收入、營業外收入和其他經會計確認的收入。
二、收入的確認條件
在稅法沒有具體規定收入確認條件的情況下，根據稅法沒有明確規定時應遵循會計法規的原則，大多數情況下，會計和稅法中的收入確認條件是壹致的。
(壹)商品銷售收入確認條件的會計準則
1.舊收入標準的條件
《企業會計準則第14號——收入》(2006年版)第四條規定，銷售商品收入只有滿足下列條件才能予以確認:
(壹)企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方；
(二)企業未保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也未對已售出的商品實施有效控制；
(3)收入的金額能夠可靠地計量；
(四)相關的經濟利益很可能流入企業；(5)已經發生或將要發生的相關成本能夠可靠地計量。
2.新收入標準的條件
企業會計準則第1號第5條。14-收入(2017)規定，企業與客戶簽訂的合同同時滿足下列條件時，企業應當在客戶取得相關商品的控制權時確認收入:
(壹)合同當事人已經認可合同，並承諾履行各自的義務；
(2)合同明確了合同雙方與轉讓貨物或提供勞務(以下簡稱“轉讓貨物”)有關的權利和義務；
(三)合同有明確的與轉讓貨物相關的付款條款；
(4)合同具有商業實質，即合同的履行將改變企業未來現金流量的風險、時間分布或金額；
(五)企業因將商品轉讓給客戶而有權取得的對價很可能被收回。
企業無需在合同開始日對符合前款規定條件的合同進行重新評估，除非有跡象表明相關事實和情況發生了重大變化。合同開始日期通常是指合同的生效日期。
3.新舊收入確認條件的變化
舊的收益準則強調收益確認——主要風險和報酬轉移；新的收入標準強調商品控制權的轉移。
(二)稅法對商品銷售收入確認條件的規定
《國家稅務總局關於企業所得稅確認若幹問題的通知》(國〔2008〕875號)第壹條規定，除企業所得稅法及其實施條例另有規定外，企業銷售收入的確認必須遵循權責發生制原則和實質重於形式的原則。企業銷售商品同時滿足下列條件的，應當確認收入的實現:
1.商品銷售合同已經簽訂，企業已將與商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給買方；
2.企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售商品實施有效控制；
3.收入的金額能夠可靠地計量；
4.賣方已經發生或將發生的成本能夠可靠地入賬。
(三)商品銷售收入確認條件的稅收差異分析
首先，會計在確認收入時需要考慮謹慎性原則。新舊收入標準都強調商品銷售的經濟利益有可能收回。而稅法壹般不考慮謹慎性原則，也不考慮商品銷售後能否收回。稅收征收應遵循合法原則和確保收入原則，註意界定和準確計算應納稅款的計稅依據。比如有時候會計人員因為謹慎性原則不確認收入，但在稅法上還是可以確認收入，相應增加應納稅所得額。
其次，對於不具有商業實質或公允價值不能可靠計量的非貨幣性資產交換，會計不確認收入，而稅法仍會確認收入。
三、收入確認原則和例外原則
會計準則和稅法都強調收入確認需要遵循權責發生制原則；但是，會計準則也強調實質重於形式的原則。
除企業所得稅法及其實施條例另有規定外，稅法沒有規定的，稅務處理應當遵循會計準則。但是，對於壹些特殊情況，稅法也有不屬於權責發生制原則的例外情況:
(1)根據合同約定的收款日期確認收入。
稅法規定，利息收入、租金收入、特許權使用費收入、分期收款銷售貨物收入，應當按照合同約定的收款日期確認。
特別是《中華人民共和國國家稅務總局關於實施企業所得稅法若幹稅收問題的通知》(國[2010]79號)第壹條規定，跨年度壹次性收取租金的所得，也可以適用權責發生制原則。
(2)根據工作量或完工進度確認收入。
如果委托企業加工制造大型機械設備、船舶、飛機等。，並且從事建築安裝裝配工程業務或者提供勞務超過12個月的，應當按照完成進度或者完成的工作量在納稅年度內確認收入的實現。
(3)收入按產品銷售的時間確認。
通過分享產品取得收入的，應當按照企業分享產品的時間確認收入的實現，並按照產品的公允價值確定收入金額。
(4)接受捐贈時，應當按照實際收到捐贈資產的時間確認收入。
(5)按利潤分配日確認收入。
股息、紅利等股權投資，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，應當按照被投資單位股東會或者股東大會作出利潤分配或者轉股決定的日期確認。
(六)會員費按收入確認。
如果繳納的會員費只是會員資格，其他服務或商品消費需要單獨收取，則需要時間確認會員的收入；繳納會員費的，加入會員後銷售商品或提供服務的會員費低於非會員的，在整個受益期內分期確認收入。
以上幾點，捐贈收入的會計處理符合稅法的規定，不存在納稅差異；其他點可能會有稅務差異。稅法規定不能按權責發生制處理的，企業應按權責發生制填制A105020未確認收入納稅調整明細表和A105030投資收益納稅調整明細表進行納稅調整。
四是銷售商品收入確認時間的納稅差異
(1)商品銷售收入確認時間的會計規定
在會計核算中，下列商品銷售方式通常在規定時間確認為收入，除非有證據表明不符合收入確認條件:
1.賒銷商品時，新收入準則在商品控制權轉移時確認收入，舊收入準則在主要風險和報酬轉移給買方時確認收入。
2.分期收款銷售商品，分期收款銷售商品的會計處理:商品已交付給買方後，表明與商品有關的所有權和報酬(對商品的控制權)已轉移給買方，滿足收入確認條件的，應確認收入。合同或協議價款的收款時間超過合理期限且具有融資性質的，按照應收合同或協議價款的公允價值(通常為合同或協議價款的現值)確定銷售商品收入金額。應收合同或協議價款與其公允價值之間的差額，在合同或協議期間采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益(沖減財務費用)。
3.預銷售商品時，舊的收入準則在商品發出時確認收入，新的收入準則在商品的控制權交給買方時確認收入。
4.采用委托收款方式銷售商品時，舊的收入準則在商品發出並完成收款手續的當天確認收入。
5.代銷商品時，會計會在收到代銷清單時確認收入。
6.采用直接支付方式銷售商品時，舊的收入準則將在商品的相關風險和報酬已經轉移時確認收入，新的收入準則將在商品的控制權轉移給買方時確認收入。
7.以交付方式銷售商品時，舊的收入準則在收到貨款時確認收入，新的收入準則在買方提貨時確認收入。
(2)稅法對商品銷售收入確認時間的規定。
稅法方面，根據《關於企業所得稅確認若幹問題的通知》(國〔2008〕875號)，采用下列商品銷售方式的，應按以下規定確認收入實現時間:
1.采用托收承付方式銷售商品的，在完成托收手續時確認收入。
2.預銷售商品的，在商品發出時確認收入。
3.銷售商品需要安裝和檢驗的，在買方接受商品並完成安裝和檢驗時確認收入。如果安裝手續簡單，可以在發出貨物時確認收入。
4.以支付手續費的方式委托銷售商品的，應當在收到委托代銷清單時確認收入。
稅法沒有明確收入確認時間的，按照會計規定處理。詳見表-1:
五、短期勞動所得稅會比較。
絕大部分勞務收入在會計和企業所得稅中的確認條件和時點是相同的，但也有部分是不同的。短期勞務(非跨年勞務)收入和成本的結轉在壹年內完成，會計和稅法沒有區別。
《企業會計準則應用指南第14號——收入(2006年版)》和《關於企業所得稅確認若幹問題的通知》(國稅函[2008]875號)均規定了提供勞務收入的確認。具體對比:如表-2所示，從上表對比可以看出，會計準則和稅法基本壹致，只是表述略有不同。
6.新年度勞務收入稅務確認差異分析。
根據《企業會計準則第65438號+04-收入(2006年版)》，不同年度的勞務收入和勞務支出采用完工進度法(又稱完工百分比法)進行劃分。企業應當根據已收到或者應收勞務接受方的合同或者協議價款確定勞務收入總額，並按照納稅期末勞務收入總額乘以完工進度，扣除以前納稅年度累計確認的勞務收入後，確認為當期勞務收入。同時，按照提供勞務的預計總成本乘以完工進度，扣除以前納稅期間累計確認的人工成本後的金額，結轉到當期人工成本。完工百分比法有三個計量標準，壹是已完成工作的計量，二是已提供服務占服務總額的比例，三是已發生成本占總成本的比例。
稅法上，根據《關於企業所得稅確認若幹問題的通知》(國〔2008〕875號)的規定，確認會計完工百分比法，即稅會壹致。
同時，使用完工百分比法劃分跨年度勞務收入和勞務支出時，要求提供勞務交易的結果能夠可靠地估計。會計和稅法的相關規定認可以下三個標準:壹是收入的金額能夠可靠地計量；二是交易的完成進度能夠可靠確定；第三，交易中已經發生和將要發生的成本能夠可靠地計量。
此外，會計準則還強調了“相關的經濟利益很可能流入企業”的標準。如果預計經濟利益不會流入企業，則從風險的角度來看，不確認勞務收入。稅法並沒有強調這個標準。無論經濟利益能否流入企業，只要滿足上述三個標準，就應確認收入，市場經營風險應由企業承擔。收入按稅法規定確認後，如果以後經濟利益未能流入企業，可視為“財產損失”，申請企業所得稅稅前扣除。